Nella giornata di lunedì 4 marzo, l’Agenzia delle Entrate ha diramato la circolare n.3 del 2013, contenente degli importanti chiarimenti in merito alla maggiorazione dell’aliquota Ires prevista per le società “di comodo”. Tale maggiorazione dell’aliquota, prevista dall’articolo 2, comma 36-quinquies del D.L. 13 agosto 2011 n.138, (come convertito con modificazioni nella legge n.148 del 2011) è stata oggetto di riflessioni mirate e critiche da parte di certa parte della dottrina, a causa della forte rilevanza che ha sulla “pressione fiscale” sul reddito della società (pressione fiscale che passa dunque, a partire dal periodo d’imposta del 2012, al 38% per le società che ricadono nell’ambito applicativo della norma).

Partendo infatti dai soggetti passivi, la circolare chiarisce sin da subito come una tale maggiorazione interessi esclusivamente i soggetti passivi IRES di cui all’art. 73 del TUIR che siano inoltre qualificabili, in base al disposto normativo, come “società di comodo” o “società in perdita sistematica”. Come già evidenziato da qualcuno in dottrina, è opportuno quantomeno riflettere sugli aspetti di “disparità sostanziale” che una tale norma realizza. Riflettendo infatti sulla situazione di una società che rientri nell’ambito applicativo delle società non operative “ex lege”, si può constatare come si corra il rischio di imporre un’aliquota fiscale ben più pesante a società che, di per sé, sono già tassate su una base imponibile induttivamente determinata, la quale pertanto non necessariamente coinciderà con il reddito effettivo della stessa.

L’aspetto che peraltro non manca di continuare a destare qualche perplessità è, ad avviso di chi scrive, quello concernente la determinazione della base imponibile alla quale riferire una tale maggiorazione. Tale base imponibile, infatti, risulta essere quella rilevabile quale “reddito minimo”, così come determinato ai sensi dell’art. 30, comma 3, della legge 23 dicembre 1994 n.724 (al netto delle agevolazioni o delle riduzioni spettanti) o, in alternativa, il reddito “ordinariamente determinato”, quando questo risulti superiore al reddito minimo di cui sopra (non è infatti escluso che una società la quale rientri nel novero dei “soggetti non operativi” per l’assenza di determinati “requisiti” di legge, non possegga un reddito effettivo comunque superiore a quello “minimo” che la norma richiede). La stessa circolare si premura di ricordare come, in relazione al “maggior reddito” che risulti rispetto al “reddito minimo” come determinato in base alla L. 724/1994, è possibile tener conto delle perdite concernenti i periodi d’imposta precedenti. Pertanto le perdite, nei limiti di cui all’art. 84 del TUIR, non possono in alcun caso essere portate in deduzione per una parte che ecceda “la differenza tra il reddito ordinariamente determinato ed il reddito minimo” di cui sopra.

Interessante risulta inoltre il chiarimento sull’ipotesi in cui la società “di comodo” (espressione che, come già indicato sopra, va riferita in senso ampio anche alle “società in perdita sistematica”) sia una società di persone che imputi per trasparenza il proprio reddito a soggetti Ires i quali invece “non” siano a loro volta qualificabili come “società di comodo”; in una tale ipotesi, la maggiorazione del 10,5% sarà applicata esclusivamente sul reddito imputato per trasparenza. Testualmente la circolare n.3 specifica come spetti “al soggetto passivo IRES liquidare e versare la maggiorazione IRES, secondo le regole ordinarie (naturalmente solo sulla quota parte del proprio reddito imputato dal soggetto trasparente)”.

La circolare, infine, si premura di precisare anche il regime applicabile in caso di società che abbiano esercitato l’opzione per la “trasparenza fiscale” ex artt. 115 e 116 Tuir o che invece abbiano optato per il consolidato, ai sensi degli artt. 117 ss. Tuir. Lo scopo sotteso alla normative riguardante le ipotesi in questione, è ovviamente in primis quello di impedire che una tale “disciplina penalizzante” venga elusa attraverso il semplice “gioco” delle imputazioni inter-soggettive previste dalla normativa fiscale.

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