La ragione è presto detta: può accadere che ad un contribuente venga notificata una cartella esattoriale per il pagamento di un’imposta sui trasferimenti (ad es., l’imposta di registro) che, tuttavia, non è stata preceduta dalla notifica del (pur necessario e presupposto) atto di liquidazione.
Richiesti di far tanto, quindi, impugneremo la cartella esattoriale al fine di ottenerne l’annullamento (come nelle aspettative di ogni contribuente che, secondo un’analisi degna di altre sedi, potrebbe definirsi l’antagonista “naturale” del Fisco), per mancanza dell’atto presupposto.
Come è noto, infatti, le imposte sui trasferimenti appartengono a quella categoria di imposte che la dottrina definisce “con accertamento” in quanto presuppongono come fisiologica l’attività di accertamento (consistente, in questo caso, nell’emissione dell’avviso di liquidazione, cfr. Principi di diritto tributario, Salvatore La Rosa, ediz. ‘05, pagg. 374 e 381).
Avviso di accertamento che necessita, alla stregua di qualunque altro atto amministrativo (ma a differenza di quanto ritenuto per la cartella esattoriale), di motivazione.
Orbene, potremmo trovarci di fronte alla linea difensiva dell’Amministrazione secondo cui la cartella esattoriale impugnata può valere quale sostanziale sostituto dell’avviso di liquidazione e che nel ricorso introduttivo ci sono già tutti gli elementi atti a motivare (nel senso tecnico del termine) la stessa.
Proprio così, il nostro ricorso diviene l’atto sanante la (viziata) cartella esattoriale!
Così l’Amministrazione finisce con l’ammettere in giudizio di avere notificato “male” l’avviso di liquidazione, presupposto della cartella impugnata, ma poi, lungi dal ritenere che ciò possa avere conseguenze in ordine alla validità dell’atto successivamente notificato, afferma che la cartella può benissimo considerarsi “primo atto notificato”.
La cartella esattoriale, che per la sua intrinseca natura viene pacificamente definita da dottrina e giurisprudenza l’equivalente di quello che nell’ambito civilistico è l’atto di precetto, può valere come primo atto del procedimento di accertamento dell’imposta dovuta!
Tale linea difensiva è consentita dalle ultime pronunce delle Sezioni Unite (cfr. Cassazione s.u. n. 11722 del 14/05/2010 che a sua volta richiama il precedente delle stesse SS.UU. sentenza n. 26009 del 2008), secondo cui la cartella esattoriale può valere quale primo atto di esercizio della pretesa impositiva, a condizione che sia dotata di “tutti gli elementi indispensabili (ivi compresa la motivazione) per consentire al contribuente di effettuare il necessario controllo sulla correttezza della imposizione”.
Per questa ragione “il riscontrato difetto di motivazione della cartella … non può condurre all’astratta dichiarazione di nullità della medesima, allorchè la stessa sia stata impugnata dal contribuente il quale abbia, da un lato, dimostrato di avere piena conoscenza dei presupposti dell’imposizione puntualmente contestandoli e, dall’altro, non abbia allegato e specificamente provato quale sia stato in concreto il pregiudizio che il vizio dell’atto abbia determinato al suo diritto di difesa”(cfr. sentenza Cassazione s.u. n. 11722, cit.).
In buona sostanza, un atto concepito per essere parte dell’attività di riscossione (la cartella esattoriale, appunto) si “trasforma” in “un atto sostanzialmente impositivo”, purchè sia dotato di motivazione.
La motivazione non risulterebbe necessaria, in presenza di una specifica e puntuale contestazione del contribuente, perchè in tal caso quest’ultimo dimostrerebbe di conoscere perfettamente i termini della questione e, dunque, il fondamento della pretesa dell’Amministrazione.
La grande beffa cui il ricorrente rischia di andare incontro è, quindi, quella di sopperire alla negligenza dell’A.F. (che omette di notificare un atto di imposizione tributaria), attraverso l’esercizio del proprio diritto di difesa!
Si tratta di un percorso logico che non ci convince.
E’ solo in seno all’avviso di liquidazione che si procede alla determinazione del tributo dovuto dal contribuente, specificandone i presupposti di fatto e di diritto, motivando la pretesa tributaria al fine di reclamarne il pagamento. Il tutto entro i termini decadenziali indicati dalla legge.
La iscrizione a ruolo e la notifica della cartella esattoriale, atti dell’attività di riscossione, non possono dunque sostituirsi a quelli di accertamento.
E’ questa la ragione per cui altre pronunce (precedenti) avevano ritenuto che “la mancata adozione e/o notifica dell’avviso di liquidazione da vita ad un caso di nullità, derivata e assoluta, della cartella esattoriale” (cfr. Cassazione civile, sez. un., 04 marzo 2008, n. 5791).
E’ a tale principio che le Commissioni Tributarie Provinciali, sensibili alle concrete esigenze di tutela del contribuente, fanno spesso applicazione.
Tuttavia, poiché il rischio è quello di vedere condividere l’orientamento delle SS. UU. della Cassazione sopra ricordato, può dirsi che approntare una difesa poco puntuale pone al riparo da eventualità come quella qui descritta, lasciando così che sia l’A.F. a “pagare” per i propri errori.
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